«Натянутый канат».
Как сохранить баланс интересов залоговых кредиторов и ФНС

Банкротство — спор равных. Возьмем самую популярную процедуру — конкурсное производство. В ее основе слово «конкурс». Это означает, что при равенстве возможностей каждый может получить обратно свои деньги, но процент возврата зависит от активности кредитора. Безусловно, законодатель предоставляет преимущества отдельным категориям кредиторов. Работникам из-за социальной значимости, банкам — из-за простоты доказывания долга по кредиту.

Выбивается из общего ряда исключений только ФНС. Каждый год юристы обсуждают, нужно ли предоставлять ей дополнительные права и преференции. Пока идут обсуждения, ФНС постепенно получает преимущества. Появилась и законодательная инициатива — повысить очередность всех требований ФНС. Она получила заслуженную критику при обсуждении мегазаконопроекта о банкротстве. Улучшение позиций ФНС затрагивает в первую очередь залоговых кредиторов. А ФНС получает привилегии в банкротстве.

Защита обязательных платежей от оспаривания

Требования залогового кредитора редко погашаются в полном объеме за счет реализации залога. Эффективный инструмент для возврата долга — оспаривание сделок. В 2016 году законодатель исключил возможность оспаривания платежей налогоплательщика в бюджет, если они не отличались от предусмотренных законом и налоговый орган не обладал информацией о неисполненных обязательствах перед иными кредиторами.

При этом суды требуют представления явных доказательств осведомленности налогового органа (постановление АС Московского округа от 30.05.2019 по делу № А40-150892/2017).

Так, Федеральная налоговая служба получила дополнительные возможности для сохранения платежей. Кредиторы могут преодолеть данную защиту только за счет доказывания осведомленности ФНС. Но тогда они гарантированно получат «врага» в процедуре.

Получение приоритета по НДФЛ и взносам в Пенсионный фонд

В конце 2016 года ВС изменил очередность удовлетворения требований по НДФЛ и взносам в ПФР, поместив их во вторую очередь текущих требований и вторую реестровую очередь. С учетом механизма погашения требований залогового кредитора затраты на компенсацию этих требований полностью переложили на него. Активность ФНС во многих процедурах существенно снизилась, поскольку, получив удовлетворение требований, фискальный орган теряет мотивацию оспаривать все до конца.

Закон фактически изменился наиболее простым путем — через разъяснения ВС. Данный подход в дальнейшем будет неоднократно использоваться для защиты интересов бюджета. Ранее нагрузку залоговых кредиторов увеличил ВАС. В п. 15 постановления Пленума ВАС от 23.07.2009 № 58 появилось правило, что залоговый кредитор погашает первую и вторую очередь не только реестровых, но и текущих кредиторов. После 2016 года в перечень требований попали НДФЛ и взносы в ПФР. Залоговому кредитору в данной ситуации придется только заплатить.

Погашение налогов из выручки от реализации предмета залога

В 2014 году в ст. 138 Закона о банкротстве внесли п. 6, предусматривающий погашение расходов на реализацию и обеспечение сохранности предмета залога за счет выручки от его продажи. Погашение осуществляется фактически за счет средств залогового кредитора. ФНС сразу попыталась приравнять налоговые платежи, в частности НДС и налог на имущество, к расходам на реализацию и обеспечение сохранности. До 2020 года арбитражные суды отвергали этот довод.

Пример из практики. Cуд указал, что уплата НДС за счет денег от продажи предмета залога противоречит правилам очередности удовлетворения требований кредиторов (постановление АС Московского округа от 03.02.2020 по делу № А40-46117/2019).

Изменение практики. Несмотря на единую позицию нижестоящих судов, ВС решил расширить перечень расходов.

Октябрь 2020 года. ВС решил, что при получении дохода от аренды имущества должника, находящегося в залоге, НДС (в составе арендной платы) подлежит уплате приоритетно в порядке п. 6 ст. 138 Закона о банкротстве и что такой НДС не зачисляется в пятую очередь текущих платежей (определение ВС от 19.10.2020 № 305-ЭС20-10152).

Апрель 2021 года. ВС указал, что в составе таких расходов — налог на имущество и земельный налог (определение ВС от 08.04.2021 № 305-ЭС20-20287). ВС последовательно расширяет состав расходов, предусмотренных п. 6 ст. 138 Закона о банкротстве. Теперь залоговый кредитор за свой счет покрывает налоговую задолженность, что существенно снижает возврат. Окончательно практика еще не сложилась, поэтому можно попробовать защитить свои права в нетипичных ситуациях, например, когда в хозяйственной деятельности используется залоговое и незаложенное имущество. И распределять все расходы на залогового кредитора несправедливо. Неразрешенной остается ситуация, когда у должника есть денежные средства для выплаты ФНС. Поэтому соблюдение баланса интересов залогового кредитора и ФНС при распределении выручки от реализации залогов будет полностью зависеть от судебной практики.

Привилегии при привлечении к субсидиарной ответственности

Закон о банкротстве предусматривает новую презумпцию доведения до банкротства, напрямую относящуюся к ФНС. Если в реестре требований налоговые обязательства, возникшие в результате недобросовестных действий налогоплательщика (его бенефициаров), составляют более 50 процентов третьей очереди (подп. 3 п. 2 ст. 61.11 Закона о банкротстве), то контролирующее лицо может быть привлечено к субсидиарной ответственности. Таким образом, законодатель предусмотрел отдельную специальную презумпцию для конкретного кредитора. Данная преференция не нарушает права залоговых кредиторов. Более того, упрощает привлечение к субсидиарной ответственности по долгам иных кредиторов. Но по какой-то причине для обычных кредиторов преду смотрены более сложные презумпции.

Упрощенный порядок включения требований ФНС

Законодатель и судебная практика выработали опции, которые позволяют ФНС получить преимущества при включении. Есть общий двухмесячный срок подачи заявлений о включении в реестр в конкурсе. Исключение — требования налогового органа, если на день закрытия реестра не вынесен либо не вступил в силу судебный акт или акт налоговой, наличие которого является обязательным для выявления задолженности. Срок для включения требований для ФНС увеличен до восьми месяцев (п. 4 ст. 142 Закона о банк ротстве). В практике есть случаи, когда суды неправильно применяют данную норму. Ошибки нарушают права как налогового органа, так и самого должника.

Пример из практики. В отношении общества введено конкурсное производство. Реестр требований кредиторов был закрыт 08.10.2017. ФНС обратилась в суд с заявлением о включении в реестр на основании решений налогового органа от 19.09.2016, от 19.07.2017 и от 21.08.2017. Суд апелляционной инстанции ошибочно сослался на норму абз. 3 п. 4 ст. 142 Закона о банкротстве. Кассация исправила эту ошибку и признала требования ФНС подлежащими удовлетворению за счет оставшегося у должника имущества (постановление АС Московского округа от 18.02.2019 по делу № А40-99476/2017).

Суды часто рассматривают требования ФНС в упрощенном формате. При недостаточном оппонировании в реестр попадают необоснованные требования. Распространенным нарушением является пропуск срока взыскания задолженности. Суды должны проверять, не истекли ли сроки для обращения налоговых органов в суд. На эту обязанность указывал ВАС. Однако на практике налоговая обращается за пределами этого срока, и суды не отказывают. По этому кредиторы должны обращать на это внимание.

Еще один способ получить приоритет — попытки перевести требования из реестровых в текущие. Основные сложности заключаются в квалификации задолженности по налогу на прибыль и НДС, поскольку данные налоги имеют поквартальные отчетные периоды. Кредитору нужно изучать каждый период, чтобы правильно соотнести его с датой принятия заявления о банкротстве.

Пример из практики. Должнику был начислен штраф за совершение налогового правонарушения. Суды квалифицировали требование налоговой как текущее, ссылаясь на то, что правонарушение является длящимся. Кассация признала данный вывод незаконным (постановление АС Дальневосточного округа от 29.05.2019 по делу № А16-2222/2017).

Снижение очередности по налогу на прибыль

Минфин рекомендует банкротам платить налог на прибыль с доходов от реализации имущества в обычном порядке, не дожидаясь погашения требований кредиторов (письмо от 27.01.2021 № 03-03-06/1/4617). Текущие требования ФНС по налогу на прибыль уменьшают процент удовлетворения конкурсных кредиторов. В 2020 году ВС рассмотрел спор об уплате налога на прибыль перед удовлетворением требований кредиторов. Суды определили, что уплата налога на прибыль производится за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов. ВС отказал в пере даче дела в коллегию, согласившись с позицией кассации (определение ВС от 11.02.2020 по делу № А51-17152/2017). Главный критерий текущего обязательства — связь обязательства с делом о банк ротстве.

Суды пришли к правильному выводу: взимание налога на прибыль с формально образуемого дохода не может приводить к возникновению требования, квалифицируемого как текущее (постановление АС Московского округа от 22.01.2021 по делу № А40-70249/2019). Кредиторы могут увеличить возврат за счет понижения требования по аналогии с п. 4 ст. 142 Закона о банкротстве.